CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: DELIO GÓMEZ LEYVA
FECHA: Santafé de Bogotá, D.C. siete (7) de abril de dos mil (2000)
REF: Radicación número: 8775
ACTOR: CARBONES DEL CERREJON S.A. CERREJON S.A.
TEMA: APELACION SENTENCIA
Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto, a través de apoderado, por el municipio de Barrancas, el demandado, contra la sentencia del 4 de agosto de 1999, proferida por el Tribunal Administrativo de la Guajira, mediante la cual se accedió a las súplicas de la demanda en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por la sociedad Carbones del Cerrejón S.A Cerrejón S.A, contra los actos administrativos que modificaron el impuesto de industria y comercio determinado por la sociedad por el año gravable de 1996.
La sociedad Carbones del Cerrejón S.A Cerrejón S.A, dedicada, entre otras cosas, a la exploración, explotación y comercialización de carbón mineral, presentó su declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable de 1996, el día 9 de abril de 1997, en donde se fijó un total a pagar de $ 22.189.319. En la citada declaración excluyó de los ingresos brutos, por exención, la suma de $ 65.246.742.253, de conformidad con el artículo 170 del Acuerdo (sic) No 31 de 1989, esto es, por la venta de artículos de producción nacional, destinados a la exportación.
Mediante Resolución No 482 del 7 de mayo de 1997, el alcalde del Municipio de Barrancas reliquidó el impuesto de industria y comercio a cargo de la actora, sobre la base del total de los ingresos brutos y le fijó un total a pagar de $ 826.343.017, incluyendo la sanción y la mora. La reliquidación obedeció al hecho de que no procede la exención alegada por la contribuyente, pues las exenciones de que da cuenta el artículo 170 del Acuerdo (sic) No 31 de 1989, tienen asidero cuando se pagan regalías a las entidades territoriales, y, de otra parte, no se allegaron los documentos que certifican la cantidad exportada como productor o comercializador.
Contra dicho acto administrativo la contribuyente interpuso recurso de reposición que dio lugar a la expedición de la Resolución No 1112 del 9 de septiembre de 1997, en la cual se confirmó íntegramente el acto impugnado, pues no se aceptó el argumento de que la exclusión de la suma ahora adicionada, obedeció a que la misma corresponde a la venta de artículos destinados a la exportación.
En efecto, en la aludida resolución se sostuvo que la extracción de carbón no constituye el procesamiento de un artículo y además la contribuyente no paga regalías al municipio de Barrancas, lo que conduce a que deba pagarse el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial de explotación y extracción de carbón en el Cerrejón Central.
En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad Carbones del Cerrejón S.A Cerrejón S.A, a través de apoderado, solicitó se declare la nulidad de los actos liquidatarios expedidos por el municipio de Barrancas, y a título de restablecimiento del derecho pidió la devolución de lo depositado, la restitución de cualquier suma de dinero que tenga que consignarse a cualquier título en cumplimiento de la orden judicial de cobro coactivo que pueda instaurar el municipio, el reconocimiento de la caución de que trata el artículo 140 del Código Contencioso Administrativo, el reconocimiento del valor de la póliza constituida, devoluciones todas que deberán hacerse debidamente actualizadas, junto con el pago de intereses, de conformidad con los artículos 177 y 178 del Código Contencioso Administrativo.
Así mismo, pidió la suspensión de todo cobro por concepto de impuesto de industria y comercio hasta tanto se cumplan los cinco años previstos en el artículo 171 numeral 1 del Estatuto Tributario Municipal de Barrancas, y la condena en costas y perjuicios, también debidamente actualizados y con intereses en los términos de ley.
Las razones en las que sustenta la nulidad de los actos acusados, se sintetizan de la siguiente manera:
La venta del carbón destinado a la exportación se encuentra exenta, pues no es cierto que el carbón no sea un artículo, dado que la actora extrae el carbón bruto de la mina mezclado con otros materiales y lo somete a un proceso de limpieza, adecuación, transformación y triturado para obtener el "carbón de hulla bituminosa término", clasificado con la posición arancelaria 27.01.12.00.10, de conformidad con el Decreto 2317 de 1995.
A su vez, la legislación especializada de comercio exterior equipara indistintamente el vocablo artículo con el vocablo mercancía y el Diccionario de la Real Academia, los equipara también.
Así mismo, las prohibiciones a los departamentos y municipios contenidas en los literales a), b), c), d), e) y f) numeral 2 del artículo 259 del Decreto 1333 de 1986 y en los literales a), b), c), d), e) y f) del numeral 2) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, son independientes y no se excluyen, y la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio a la producción nacional destinada a la exportación es un incentivo que otorga la ley a las exportaciones y tiene justificación en el hecho de hacer competitivos los productos nacionales.
Los actos acusados fueron proferidos sin competencia de la entidad territorial, por cuanto fueron expedidos contra expresa prohibición legal de gravar los artículos de producción nacional. Igualmente, no puede el municipio imponer un gravamen contrario a la ley, ya que está desconociendo el principio de prevalencia de la ley sobre los actos locales, máxime cuando la Corte Constitucional expresó la exequibilidad de la norma legal que prohibe imponer gravámenes sobre artículos destinados a la exportación.
Así mismo, existe falsa motivación al sostener que el carbón no es un artículo sino un producto minero bruto y su explotación se grava por actividad industrial y al afirmar que en esas condiciones no aplica ninguna exención, pues no cancela regalías al municipio. Con semejante error de derecho se vulnera lo dispuesto en el artículo 39 numeral 2, literal b) de la Ley 14 de 1983, y el literal b) del numeral 2 del artículo 259 del Decreto 1333 de 1986 y se configura una falsa motivación por cuanto se cree que lo que causa el tributo es la extracción, sin caer en cuenta que cuando ésta recae sobre producto de exportación, no puede liquidarse el impuesto porque se violan las normas en mención y la motivación del acto pierde su naturaleza.
Por otra parte, se presentó violación del debido proceso y del derecho de defensa por cuanto se pretermitió la posibilidad de interponer el recurso de apelación de que trata el artículo 354 del Decreto Municipal 031 de 1989. Así mismo, se incumplió el artículo 209 de la Carta, pues la actuación administrativa fue contraria a los principios que la orientan, en especial los principios de igualdad, imparcialidad, celeridad y contradicción.
También se presentó la violación del debido proceso al no aplicarse el procedimiento establecido en el artículo 66 de la Ley 383 de 1997, esto es, el Estatuto Tributario Nacional.
De otra parte, con la actuación acusada se vulnera el Estatuto Tributario Municipal de Barrancas, que con fundamento en su artículo 171 No 1, constituyó un derecho y creó una situación particular a la actora, por lo cual lo que procedía era la revocatoria directa. Se desconoce también el artículo 170 numeral 7 de la norma en mención que consagra la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio la venta de artículos de producción nacional destinados a la exportación.
A su vez, hubo desviación de poder cuando el alcalde teniendo competencia para la liquidación del impuesto de industria y comercio, grava materias distintas regladas por normas especiales y contra expresa prohibición legal.
En el mismo escrito solicitó la actora la suspensión provisional de los efectos de los actos acusados, y sobre el particular expresó que con el fin de evitar el embargo dentro de un proceso coactivo que puede ser iniciado por la entidad territorial, se constituyó una póliza de seguros para garantizar el valor liquidado por el municipio, esto es, $ 826.343.017, con lo cual se prueba el perjuicio. La medida fue decretada mediante auto del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, del 6 de noviembre de 1997, providencia que quedó ejecutoriada al no haber sido interpuesto oportunamente recurso de apelación.
El municipio de Barrancas se opuso a las pretensiones de la accionante, para lo cual propuso las excepciones de ineptitud de la demanda por falta de requisitos formales o por indebida acumulación de pretensiones, pues no obstante estar probado la falta de configuración de los actos administrativos demandados por no haberse éstos identificado y precisado claramente, se decidió admitir la demanda.
A su vez, el libelo persigue la exoneración del impuesto de industria y comercio, cuyas pretensiones violan los artículos 294, 362 y 363 de la Ley 14 de 1983, y los hechos que lo fundamentan no son más que temeridades y mala fe del actor.
La Constitución terminó con las excepciones y privilegios en materia tributaria y por ello nadie puede excepcionar el no pago; es muy clara la Carta cuando prevé la prevalencia de su texto frente a las demás normas jurídicas.
En primer lugar, el a quo declaró no probada la excepción de inepta demanda, pues la misma no adolece de ninguno de los requisitos formales establecidos en los artículos 137 y 138 del Código Contencioso Administrativo, por cuanto fue dirigida al juez competente, se describen las partes, se establecen los hechos y omisiones que se produjeron al expedir el acto y sus fundamentos de derecho.
En relación con el asunto de fondo, se observa una flagrante violación de la ley cuando se invocan el Decreto 1333 de 1986 y la Ley 136 de 1994, pues las mismas, en concordancia con el artículo 39 literal b) del numeral segundo de la Ley 14 de 1983, antes que atribuirle facultad impositiva, le prohiben expresamente gravar los productos nacionales destinados a la exportación.
En efecto, se encuentra acreditado que el carbón previamente a su exportación sufre un proceso de transformación, de lo cual se infiere imperativamente que la materia que finalmente exporta la actora tiene la calidad de producto nacional destinado a la exportación, por cuanto se le ha impreso industria humana, y por ende, debe aplicarse el beneficio tributario consignado en el artículo 39 literal b) del numeral 2o. de la Ley 14 de 1983, y el artículo 259 numeral 2 literal b) del Decreto 1333 de 1986. En apoyo de su tesis, citó apartes del fallo de la Sala del 21 de mayo de 1999, Consejero Ponente, doctor Germán Ayala Mantilla.
Así las cosas, declaró la nulidad de los actos acusados, y a título de restablecimiento del derecho ordenó la devolución de los dineros por concepto de la póliza constituida para evitar las medidas previas, la póliza misma, la devolución de sumas depositadas a favor del municipio como consecuencia de los actos acusados, devoluciones todas que se ordenaron debidamente actualizadas y con los intereses de que da cuenta el artículo 177 del Código Contencioso Administrativo.
Por último, negó las demás súplicas de la demanda por no ser objeto de la controversia planteada.
El apoderado de la parte demandada interpuso recurso de apelación contra el fallo en mención, para lo cual expuso, en síntesis, lo siguiente:
Debe declararse la prosperidad de la excepción de inepta demanda pues el artículo 138 del Código Contencioso Administrativo, prevé que debe individualizarse el acto con toda precisión, y en el sub judice se observa la inexistencia de fechas de los actos en el texto de la demanda. Adicionalmente, se declaró no probada la excepción sin darle el curso previsto en el artículo 99 del Código de Procedimiento Civil.
La motivación no se ajusta a las disposiciones del artículo 170 del Código Contencioso Administrativo y 304 del Código de Procedimiento Civil, al no hacer mención de la contestación de la demanda, ni a la práctica de pruebas. Igualmente, en el trámite del proceso se omitieron la práctica de pruebas.
El Tribunal Administrativo de la Guajira hace alusión a la prohibición de gravar los productos destinados a la exportación, cuando la base de la liquidación es la actividad de servicio ( explotación minera), que ejecuta la actora en el municipio de Barrancas, actividad respecto de la cual el municipio no recibe regalías, por lo cual debe gravarse a la actora con el impuesto de industria y comercio, como en efecto sucedió.
El apoderado de la parte demandada reiteró en términos generales los argumentos expuestos con ocasión de la sustentación del recurso de apelación, tales como la existencia de una inepta demanda, la violación en el fallo del artículo 170 del Código Contencioso Administrativo y el hecho de que la sentencia de primera instancia es nula por no haberse declarado las pruebas pedidas.
Agrega que existe inepta demanda por cuanto el libelo se dirige contra el municipio mas no contra la alcaldía , por lo que el sujeto demandado es abstracto.
En relación con el punto de fondo, sostiene que la prueba madre para que se grave con el impuesto de industria y comercio la actividad de servicios de la actora, es el contrato existente entre ésta y la Comunidad del Cerrejón S.A.
La parte demandante pretende evadir el pago del citado impuesto alegando que el carbón es un artículo de exportación y en realidad el carbón es un producto mineral que para transformarse en artículo requiere de manufactura. En este orden de ideas, no opera la exención del numeral 2) literal c) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, pues el proyecto minero del Cerrejón Central es de un grupo de personas, y no paga regalías ni compensaciones económicas al municipio de Barrancas, por lo cual debe pagarse el impuesto al municipio.
Por otra parte, el impuesto de industria y comercio forma parte del presupuesto municipal, amparado por las leyes vigentes y protegida por la Constitución pues se prohiben las excepciones y privilegios en materia de impuesto de entidades territoriales. En consecuencia, las diferencias jurídicas deben sujetarse a lo dispuesto en el artículo 4o de la Constitución Nacional.
El apoderado de la parte actora critica uno a uno los argumentos del recurrente, y en síntesis, sostiene lo siguiente:
Sí estuvieron debidamente identificados los actos acusados, y además como anexo de la demanda se acompañaron los mismos y respecto de ellos no se planteó duda acerca de su identidad. Sostener lo contrario por la falta de indicación de un día conduce a insertar un formalismo que la ley ni siquiera menciona, en contravía del artículo 228 de la Carta.
Respecto del argumento de que el fallo no se ajusta a las disposiciones del artículo 170 del Código Contencioso Administrativo y 304 del Código de Procedimiento Civil, afirma que por el hecho de que la sentencia no le dé la razón a la parte demandada no quiere decir que se presente la violación de las normas referidas, pues el fallo sí hace mención de la contestación de la demanda y a sus argumentos.
Tampoco es acertado lo sostenido por el recurrente en el sentido de que no se practicaron las pruebas, por cuanto no se omitió la práctica de ninguna de ellas; además el demandado ni impugnó el auto de pruebas, ni las pidió en segunda instancia.
Frente al argumento de que el fallo no tuvo en cuenta las pruebas allegadas, afirma que el principal argumento del municipio es el de que el carbón no es artículo, respecto de lo cual el apoderado de la parte actora sostiene que sí lo es, pues el mismo es una cosa que se comercia, y esa es una de las acepciones de la palabra, y si aún, en gracia de discusión, se aceptara que artículo es lo que requiere manufactura, es evidente que el carbón exportado por la actora lo es, pues es un producto procesado, tal y como se prueba con el contrato de exploración y explotación cedido a la actora. Adicionalmente, el artículo 169 del Decreto 444 de 1967, prohibe gravar las exportaciones.
De otra parte, el fallo apelado acata la jurisprudencia de la Corte Constitucional y del Consejo de Estado, y concretamente ésta última Corporación ha aceptado y aplicado las normas legales que prohiben a los municipios la imposición de gravámenes sobre ciertas actividades v gr, la sentencia del 30 de agosto de 1991, expediente No 3370, acerca de la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio los productos destinados a la exportación.
Adicionalmente, pretende el a quo modificar en la apelación de la sentencia la motivación de sus propios actos, pues con ocasión del recurso sostuvo que la actividad de la demandada es de servicios; sin embargo, la explotación minera no ha sido considerada jamás como un servicio, pues de otra parte, en los servicios prevalecen los elementos intangibles sobre los tangibles.
Igualmente, las prohibiciones contempladas en el numeral 2) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, permiten plantear actividades protegidas con dos o más de ellas; en el sub judice, sin embargo, el municipio da una interpretación acomodada a dicha norma para desconocer los derechos de la actora.
Por último, en relación con la afirmación de que si se acepta la tesis de la demandante se llegaría al absurdo de que en lo sucesivo cualquier persona podría sustraerse de la obligación de pagar por la actividad de servicios que realiza exigiendo igual tratamiento, afirma la demandante que la exención a favor de la actora deriva de los artículos 169 del Decreto 444 de 1967 y 39 de la Ley 14 de 1983, y que aplica a cualquier otra persona que realice exportaciones.
La Procuradora Octava Delegada ante la Corporación, solicita se revoque parcialmente fallo apelado, para lo cual sostiene, en síntesis, lo siguiente:
Aun cuando en la demanda no se afirma nada al respecto, el alcalde de Barrancas carece de facultades para expedir las liquidación del impuesto, pues a términos de los artículos 350 y 354 del Decreto Municipal 031 de 1989, tal competencia corresponde a la Tesorería Municipal, y el alcalde conoce de la apelación.
A pesar de que la demanda no es clara en este aspecto que implica una violación del debido proceso, el Ministerio Público solicita se tenga en cuenta la violación expuesta, pues la misma limitó el derecho de defensa de la actora.
Por otra parte, reitera su tesis de que los actos acusados no gravaron productos destinados a la exportación, sino la actividad industrial de la demandante, pues la demandante no es la exportadora.
Así las cosas, y si el Consejo de Estado acoge los planteamientos del Ministerio Público, deberá revocarse parcialmente el fallo apelado, por cuanto deberán revocarse los numerales 3 y 4 de la parte resolutiva dado que no es procedente la devolución del valor asegurado, a su juicio, $ 25.883.383, sino la de los gastos en que se haya podido incurrir por la constitución de la póliza, los cuales hacen parte de las costas a las que se condenó a la parte demandante.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, debe precisar la Sala si se ajustan o no a derecho, los actos administrativos en virtud de los cuales el municipio de Barrancas reliquidó a la actora el impuesto de industria y comercio, al incluir dentro de la base gravable la suma de $ 65.246.742.253, correspondiente a la venta de carbón destinado a la exportación, pues, a juicio de la impugnante, tales ingresos deben ser incluidos por corresponder a la explotación minera no exenta al no pagarse regalías al municipio, mientras que en criterio de la sociedad demandante, acogido por el a quo, tal cifra corresponde a la exención derivada de la prohibición de gravar artículos destinados a la exportación.
De manera previa al pronunciamiento sobre este aspecto, debe la Sala analizar si procedía o no declarar la excepción de inepta demanda, si a la misma se le dio el trámite que corresponde, si la motivación de la sentencia se acoge o no a lo prescrito en los artículos 170 del Código Contencioso Administrativo y 304 del Código de Procedimiento Civil y si en el trámite del proceso se omitió la práctica de pruebas, cargos éstos que serán despachados en su orden:
Respecto del cargo de que debe prosperar la excepción de inepta demanda por cuanto la actora no individualizó de manera precisa los actos acusados al no haber indicado las fechas completas de los mismos, observa la Sala que no le asiste la razón al impugnante, dado que si bien a lo largo de casi toda la demanda la actora se refiere a las Resoluciones Nos 482 de 1997 y 1112 de 1997, claramente precisa que por el primero de los actos mencionados "se reliquida el impuesto de industria y comercio a la Empresa Carbones del Cerrejón S.A", y por el segundo de ellos "se resuelve un recurso de reposición" a la sociedad, y especifica que ambas resoluciones fueron proferidas por el municipio de Barrancas y suscritas por el alcalde de dicho ente territorial.
Es decir, identifica plenamente el número y año de las resoluciones, la autoridad que las expidió y el objeto de las mismas, lo que claramente implica una identificación precisa de los actos acusados.
El hecho de que a lo largo de casi todo el libelo no se señalen el día y mes de expedición de los actos administrativos que se acusan, en manera alguna significa que los mismos no estén suficientemente precisados, pues si bien los actos administrativos tienen una fecha concreta de expedición, la mención parcial de la misma, no impide que se sepa con certeza de qué actos se trata, por cuanto con otras precisiones se logra la exigida identificación.
Es de anotar, sin embargo, que a folio 17 de la demanda, la actora indica la fecha de la resolución que resolvió la vía gubernativa, pues afirma que "Igual argumentación a la anterior inmediatamente expuesta es valedera al no aplicar la Administración Municipal de Barrancas antes de la expedición de la Resolución 1112 de septiembre 9 de 1997 el procedimiento establecido por el artículo 66 de la Ley 383 de 1997…", y que a folio 31, en el acápite de la suspensión provisional que obviamente versa sobre los mismos actos demandados, se expresa que existe la posibilidad de que se dé inicio a un cobro coactivo, lo cual, continúa la actora, se confirma en la Resolución 1112 de 1987, en donde se afirma que "La resolución No 482 de Mayo 7 de 1997 fue expedida con fundamentos (sic) en las leyes 14 de 1983,…"
De otra parte, y frente al argumento del recurrente en el sentido de que no se dio a las excepciones el trámite previsto en el artículo 99 del Código de Procedimiento Civil, recuerda la Sala que en el proceso contencioso administrativo no existe la posibilidad de decidirse las excepciones como previas, pues el artículo 163 del Código Contencioso Administrativo, relativo a ese tipo de excepciones, fue derogado por el artículo 68 del Decreto 2304 de 1989, lo que significa que en el proceso ante la jurisdicción contencioso administrativo todas las excepciones se tramitan como de fondo, esto es, se deben proponer en la contestación de la demanda y se deciden en la sentencia.
Así las cosas, y al haber quedado eliminada la proposición de excepciones como previas, mal puede aplicarse el trámite previsto para el efecto en el Código de Procedimiento Civil, pues a pesar de que el artículo 267 del Código Contencioso Administrativo permite la aplicación del Código de Procedimiento Civil en los aspectos no contemplados en aquél, tal aplicación sólo es posible, según la norma en mención, "en lo que sea compatible con la naturaleza de los procesos y actuaciones que correspondan a la jurisdicción en lo contencioso administrativo", compatibilidad de la cual no es ejemplo precisamente la proposición de excepciones previas, pues, se repite, las mismas no existen en el actual proceso contencioso administrativo.
Cabe recordar que a partir de la modificación del artículo 143 del Código Contencioso Administrativo, por parte del artículo 45 de la Ley 446 de 1998, los recursos contra el auto admisorio de la demanda "podrán fundarse también en las causales de que trata el artículo 97 del Código de Procedimiento Civil", lo que significa que, en la actualidad, los hechos constitutivos de excepciones previas, además de que pueden ser formulados como excepción de fondo en la contestación de la demanda, pueden ser invocados como motivo del recurso del auto admisorio de la demanda, y por ende, tales hechos pueden ser resueltos antes del fallo.
En consecuencia, estima la Sala que la excepción no está llamada a prosperar, tal y como se expresó en el numeral 1o. de la parte resolutiva del fallo apelado, el cual, de antemano, la Sala confirma.
Respecto del argumento del apelante expuesto en los alegatos de conclusión en el sentido de que al haberse demandado al municipio existe una inepta demanda, pues este es un ente abstracto que comprende la alcaldía, el concejo, la personería, etc, precisa la Sala que aun cuando el cargo ni siquiera debería ser estudiado por cuanto los alegatos de conclusión no son una nueva oportunidad para que las partes introduzcan nuevos argumentos y peticiones, sino la etapa para concluir sobre los argumentos ya expuestos y las pruebas ya practicadas, es evidente la imprecisión en que incurre el apelante, pues evidentemente la demanda debía ser dirigida contra el municipio, que es la persona jurídica capaz de ser sujeto de derechos y obligaciones, representada legalmente por el alcalde municipal. (artículo 314 de Constitución Nacional).
En relación con el planteamiento consistente en que la sentencia fue indebidamente motivada por cuanto no se hizo mención a la contestación de la demanda y a las pruebas, encuentra la Sala que el mismo tampoco está llamado a prosperar, pues basta observar el folio 485 del expediente para advertir que el a quo sí se refirió a la contestación de la demanda ya que al hacer un recuento del trámite surtido, precisó que "El 20 de agosto de 1998, el apoderado judicial de la parte demandada, contesta la demanda y en el mismo escrito propone excepciones previas de ineptitud " por falta de los requisitos formales y por indebida acumulación de pretensiones". Así mismo, se refiere a los argumentos de la demandada, los cuales dice no compartir por las razones que en el fallo se precisan, por lo que carece de fundamento la afirmación de la recurrente.
Por otro lado, y frente a la afirmación de que en el fallo no se analizaron las pruebas, se precisa que tampoco le asiste la razón al recurrente, dado que en la sentencia se hace expresa mención y análisis de la demanda, respecto de la cual se excepcionó, de los actos acusados y sus fundamentos normativos, pues evidentemente se trata de un juicio de legalidad, y de las pruebas en el sentido de que el carbón es un producto nacional destinado a la exportación, por cuanto ha sido sometido a un proceso de transformación, por lo cual debe aplicarse el beneficio tributario consignado en la Ley 14 de 1983, artículo 39 literal b) del numeral 2) y el Decreto 1333 de 1986, artículo 259 numeral 2o. literal b).
En relación con el cargo de que en el proceso no se decretaron las pruebas pedidas, y que según los alegatos de conclusión del demandado es causal de nulidad de la sentencia, se precisa que nuevamente no le asiste la razón, pues en la contestación de la demanda solicitó el municipio se tuvieran como pruebas, las contenidas en el libelo textual de la demanda y el recurso de reposición contra el auto admisorio de la demanda resuelto mediante auto del 9 de julio de 1998, que obra a folios 299 al 315, escrito que obviamente fue tenido en cuenta al desatar el recurso de reposición, pues era el fundamento del mismo, pero que jurídicamente no es una prueba, porque no persigue acreditar hechos, sino un medio de impugnación contra una decisión judicial. Lo anterior significa que en el fondo el municipio no pidió pruebas en la contestación de la demanda, sino que se atuvo a las pedidas por la actora.
Sin embargo, en el auto de pruebas, de fecha 24 de agosto de 1998, el Tribunal decretó las pedidas por la parte actora de acuerdo con la demanda, y ordenó tener como pruebas tanto las allegadas con la demanda, como las acompañadas a la contestación, por lo cual es evidente que el cargo no prospera.
Ahora bien, respecto del asunto de fondo precisa la Sala que la sentencia recurrida debe ser confirmada, pues los actos acusados al incluir dentro de la base gravable los ingresos brutos derivados de la venta de carbón destinado a la exportación, fueron violatorios del artículo 170 del Decreto No 031 del 28 de marzo de 1989, "por el cual se expide el Estatuto Tributario para el Municipio de Barrancas", en concordancia con el artículo 39 numeral 2) literal b) de la Ley 14 de 1983, reproducida por el artículo 259 numeral 2) literal b) del Decreto 1333 de 1986, por cuanto tales normas prohiben gravar con el impuesto de industria y comercio los artículos de producción nacional destinados a la exportación.
En efecto, en primer lugar, no comparte la Sala la tesis de que el carbón que vende la actora es un producto minero bruto y la explotación se grava como actividad industrial y/o de servicio, pues según consta en el contrato de exploración y explotación de carbón celebrado entre la Comunidad del Cerrejón y C.I Prodeco Productos de Colombia S.A, cedido por parte de ésta última compañía a la sociedad actora, (folios 110 al 149), la explotación del carbón implica las actividades de extracción, beneficio, transporte y comercialización, (cláusula séptima de la escritura pública No 110 del 17 de enero de 1991), lo que confirma que el carbón vendido por la actora no es un producto minero puro, es decir, sin ningún trabajo adicional a su extracción, y por el contrario, está sometido a todo un proceso de transformación a partir de su extracción que lo hace apto para ser negociado y negociable, que es en últimas lo que determina, a juicio de la Sala, que sea un artículo.
Adicionalmente, la cláusula novena del contrato de exploración y explotación contenido en la escritura pública No 110 del 17 de enero de 1991, claramente da a entender que la explotación del carbón requiere de un trabajo o procesamiento, pues allí se prevé que "tanto el personal como la maquinaria y demás equipos necesarios para la explotación carbonífera serán contratados por PRODECO, por su cuenta y riesgo, en forma independiente,…".
Por otra parte, encuentra la Sala que los ingresos brutos cuya exención invocó la actora y rechazó el municipio de Barrancas, esto es, la suma de $65.246.742.253, es la cifra proveniente de la compra hecha por C.I PRODECO PRODUCTOS DE COLOMBIA S.A, a la actora en 1996, por concepto de 2.409.583,46 toneladas de carbón térmico con destino a exportación, tal y como consta en el certificado del revisor fiscal de la compradora, que obra a folios 179 y 180 del expediente. Así mismo, según el certificado de existencia y representación legal de la compradora (folios 134 y ss), esta es una comercializadora internacional.
A, su vez, a folios 162 al 176, aparecen copias de las facturas cambiarias de compraventa expedidas por la sociedad Carbones del Cerrejón S.A, a C.I PRODECO S.A, por concepto de las ventas de carbón durante 1996, y certificado del revisor fiscal de la actora en donde consta la suma recibida por "ventas de carbón térmico para exportación", por $ 65.246.742.253. (folio 177), y los documentos de exportación a nombre de C.I PRODECO S. A, a folios 182 al 211.
En consecuencia, y por cuanto se encuentra probado que los ingresos cuya exención se alega evidentemente corresponden a la venta de artículos de producción nacional (carbón mineral), destinados a la exportación, es evidente que los mismos no podían ser gravados con el impuesto de industria y comercio, pues se reitera, en el Estatuto Tributario del municipio de Barrancas, artículo 170 numeral 7 del Decreto 031 de 1989, en concordancia con las normas nacionales ya precisadas, se previó la exención del impuesto frente a "La venta artículos de producción nacional, destinados a la exportación."
En relación con este mismo punto, la Sala, en sentencia del 21 de mayo de 1999, expediente No 9277, con ponencia del doctor Germán Ayala Mantilla, cuyas precisiones aquí se reiteran, sostuvo lo siguiente:
":.
Para la Sala, de acuerdo con la norma local obrante en el expediente y a la que ya se hizo referencia, Decreto 031 de 1989, está prevista como una exención en su artículo 170, "la venta de artículos de producción nacional, destinados a la exportación".
Advierte la Sala que sobre dicha exención, la norma local no contempla requisito alguno que deba acreditar quien pretende beneficiarse de ella, vale decir, que no condiciona su reconocimiento a alguna exigencia que deba demostrarse, como podría ser la calidad de exportador de quien la invoca a su favor.
En el caso que ocupa la atención de la Sala, si bien la parte actora no efectúa la actividad exportadora de manera directa, no puede desconocerse el hecho de que la venta de sus productos la hace a una Comercializadora internacional, como lo es la sociedad C.I. PRODECO S.A., con la cual según el certificado de existencia y representación de la sociedad Carbones del Cerrejón, obrante a folio 26 del expediente, conforma grupo empresarial.
La anterior precisión cobra relevancia por el hecho de que el objeto social de la sociedad C.I. PRODECO S.A., es entre otras el ejercicio del comercio internacional de artículos y productos colombianos en el exterior, de suerte que si la actora le vendió su producción de carbón a dicha sociedad, entiende la Sala que dichos productos fueron adquiridos para ser exportados por la sociedad C.I. PRODECO S.A y por ende, no pueden ser gravados de manera alguna con el impuesto de industria y comercio, pues al respecto existe la prohibición legal de que trata el artículo 39 de la Ley 14 de 1983.
En este sentido se pronunció la Sala en el fallo 3370 proferido el 30 de agosto de 1991, donde se precisó:
"La Sala acepta que en sus inicios, el alcance de la prohibición del artículo 169 del decreto 444 de 1967 dió (sic) lugar a diferentes interpretaciones, no sólo por parte de los contribuyentes del impuesto de industria y comercio, sino incluso por parte de los jueces. Por esto, la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado, se pronunció al respecto afirmando: "el artículo 169 del Decreto-Ley 444 de 1967 no versa sobre el impuesto de industria y comercio" u en numerosas actuaciones administrativas fueron sometidas a gravamen. Sin embargo, interpretaciones como la anterior, se encuentran revaluadas por la prolija interpretación que al respecto ha proferido esta Sección, en la que, consultando el verdadero espíritu de la ley de tratamiento preferencial para la exportaciones, se ha despejado cualquier duda sobre el cubrimiento de la prohibición legal de gravarlas.
Repetidamente se ha sostenido que la facultad de los entes territorios (sic) en materia de impuestos, está subordinada a la ley, de manera que si la ley prohibe que se imponga un gravamen, no puede válidamente el ente territorial desconocer la voluntad del legislador. Y como el objeto buscado al expedir el Decreto 444 de 1967 fue la promoción del desarrollo económico y social del país, a través de herramientas tales como el fomento y diversificación de las exportaciones, los municipios no pueden someterlas a gravámenes internos, principalmente, por la subordinación de su facultad impositiva.
Tal como ha quedado consignado en la numerosa jurisprudencia citada y como acertadamente se sostiene en la demanda, la ley 14 de 1983 aclaró definitivamente la anterior situación, al interpretar, en su artículo 33 y por vía de autoridad, que elementos deben desconocer en el cálculo de los ingresos para fijar la base del gravamen en el impuesto de industria y comercio y fundamentalmente, cuando en su artículo 39, afirma que continuará vigente la prohibición de gravar los artículos de producción nacional destinados a la exportación, con lo cual presupone la existencia anterior de dicha prohibición.
Por lo demás, la exigencia de un pronunciamiento previo de la Junta Distrital de hacienda sobre la procedencia legal del descuento de la base gravable del ingreso proveniente de las exportaciones, obedece simplemente a la confusión de los términos exención y prohibición, que en materia impositiva son bien diferentes, no pudiendo asimilarse la prohibición a la exención, para exigir requisitos formales para su aceptación. En las exportaciones, por expreso mandato legal, no se origina el impuesto municipal aquí discutido. Prohibición que exime de cualquier interpretación sobre si la exportación la realizó quien produjo el bien o quien lo está comercializando, pues el beneficio fiscal cubre el hecho en sí de la exportación, sin consultar quien lo realiza."
El apoyo normativo a la posición que ahora se reitera, lo encuentra la Sala en el Decreto 1813 de 1984, que en su artículo 8o. establece:
"Se consideran exportadores:
- Quienes vendan al exterior bienes corporales muebles;
- Las sociedades de comercialización internacional que vendan a compradores en el exterior bienes corporales muebles producidos en Colombia por otras empresas, y
- Los productores que vendan en el país bienes de exportación a sociedades de comercialización internacional a condición de que tales bienes sean efectivamente exportados".
De lo anterior es dable concluir que son exportadores los productores que vendan a sociedades comercializadoras, bienes con el objeto de que sean exportados.
En el caso que ocupa la atención de la Sala, obra a folios 83 y siguientes, certificación suscrita por el Revisor Fiscal de la actora, según la cual efectuó ventas de carbón con destino a exportación a la sociedad C.I. Prodeco S.A., quien a su vez también demostró dentro del plenario, como se advierte de los documentos de exportación vistos a folio 112 y siguientes del expediente, que en efecto llevo acabo la referida exportación.
Por todo lo anterior estima la Sala obligado confirmar el fallo consultado."
De conformidad con las precisiones que anteceden en armonía con el análisis arriba efectuado, es evidente que los actos acusados no podían incluir dentro de la base gravable los ingresos brutos provenientes de la venta de carbón hecha por la actora a C.I. PRODECO S.A, por ser versar sobre artículos destinados a la exportación, por lo cual el cargo de la recurrente no está llamado a prosperar.
Lo anterior significa que el numeral segundo de la parte resolutiva de la sentencia también habrá de ser confirmado.
De otra parte, respecto del análisis planteado por el Ministerio Público acerca de la incompetencia del alcalde para expedir la liquidación oficial del impuesto de industria y comercio, advierte la Sala que aun cuando el cargo no fue claramente planteado en la demanda, pues allí se expone que hubo violación del debido proceso y del derecho de defensa por haberse negado el recurso de apelación en vía gubernativa, le asiste la razón a la señora Procuradora Delegada al sostener que los actos acusados fueron expedidos por funcionario incompetente, pues de conformidad con el artículo 157 del Estatuto Tributario Municipal de Barrancas, en concordancia con los artículos 162 y 163 ibídem, normas que hacen parte del capítulo XII del estatuto en mención, denominado procedimiento administrativo tributario, y que tiene relación con el impuesto de industria y comercio, corresponde al Secretario de Hacienda Municipal practicar la liquidación oficial del impuesto, "basado en la liquidación de industria y comercio", lo que lleva a la clara conclusión de que la liquidación oficial de que da cuenta la Resolución No 482 del 7 de mayo de 1997, no podía ser expedida por el alcalde municipal de Barrancas, razón adicional para confirmar la nulidad de los actos acusados.
Es de anotar que con el fin de preservar la congruencia de la sentencia de conformidad con lo ordenado en el artículo 305 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por remisión del artículo 267 del Código Contencioso Administrativo, y sobre la base cierta de que el municipio demandado apeló toda la sentencia, pues la misma le fue totalmente adversa, la Sala se pronunciará sobre los restantes numerales de la parte resolutiva, teniendo en cuenta, igualmente, las observaciones del Ministerio Público sobre el particular, para lo cual se hacen las siguientes precisiones:
En el numeral 3o. de la parte resolutiva, el a quo ordenó la devolución al actor por concepto de los gastos sufragados en la póliza judicial No 340514, por valor de $ 25.883.383.
Al respecto se advierte que el valor pagado a la aseguradora, incluyendo obviamente la prima, fue el resultado de la constitución de la póliza de seguro judicial No 340514 (folio 44 cuaderno principal), con el fin de "evitar embargo en proceso de ejecución por jurisdicción coactiva para el cobro de las sumas liquidadas por el municipio de Barrancas en la (sic) Resoluciones 482 y 1112 de 1997; así como para garantizar el pago con los recargos a que haya lugar en cuanto fuere desfavorable lo resuelto de nulidad y restablecimiento del derecho ante el Tribunal Contencioso de la Guajira", y el amparo es garantizar hasta la suma de $ 826.343.017,00, "de acuerdo con la garantía contemplada en el artículo 519 C.P.C, al igual que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 140 del Código Contencioso Administrativo". A su vez, a términos de la referida póliza, la autoridad que exige la caución es el Tribunal Administrativo de la Guajira y /o municipio de Barrancas.
Lo anterior significa que el valor total pagado por la actora a título de prima y demás gastos haría parte de las costas, y la condena en costas se impuso en la sentencia, tal como lo ordena el numeral 2. del artículo 392 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por expresa remisión del artículo 171 del Código Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 55 de la Ley 446 de 1998, por lo que es evidente que la devolución ordenada en el numeral 3o. de la parte resolutiva debe desaparecer, pues a términos del artículo 393 del Código de Procedimiento Civil , aplicable en virtud de idéntico reenvío, la liquidación de costas procede cuando quede ejecutoriada la providencia que las imponga o la de obedecimiento a lo resuelto por el superior.
De consiguiente, y por cuanto no se han liquidado aún las costas del proceso, cuya condena ya se impuso, no procede ordenar la devolución a la actora de la suma cancelada por concepto de la póliza ya precisada, motivo por el cual este numeral deberá ser revocado.
En su reemplazo, y por cuanto el restablecimiento automático del derecho habiéndose declarado la nulidad de los actos oficiales de liquidación del impuesto de industria y comercio de la actora, es la firmeza de su declaración privada, la Sala declarará dicha firmeza respecto de la declaración de industria y comercio presentada por la parte actora por el año de 1996.
En el numeral 5o., se ordenó la devolución de cualquier suma de dinero que haya sido depositada a favor del municipio de Barrancas, o le haya sido retenida a la actora de cualquier manera por motivo del cumplimiento de los actos acusados, junto con sus intereses e indexación teniendo en cuenta el IPC certificado por el DANE desde cuando se hizo el depósito o hubo la retención hasta cuando opere la devolución, de acuerdo con los artículos 177 y 178 del Código Contencioso Administrativo.
Sobre el particular, la Sala precisa lo siguiente:
Tal como consta en el oficio que obra a folios 15 al 17 del cuaderno de la segunda instancia, dirigido por el apoderado de la actora al alcalde del municipio de Barrancas, con base en los actos acusados el municipio inició el proceso de cobro coactivo mediante el auto de mandamiento de pago No 070 del 1 de octubre de 1997, en el cual se decretó como medida cautelar, entre otras, el embargo de los depósitos de CARBONES DEL CERREJÓN S.A en el Banco Ganadero, sucursal Barrancas, habiéndose embargado efectivamente la suma de ciento cincuenta millones ochocientos catorce mil setenta y nueve pesos con cinco centavos $ 150.814.079.05, dinero que fue consignado en depósitos judiciales de la Caja Agraria el día 26 de diciembre de 1997 (folio 28 cuaderno de segunda instancia).
En este orden de ideas, y por economía procesal, la Sala confirmará el numeral 5o. de la parte resolutiva de la sentencia, en el sentido de que debe procederse a la devolución de la suma de dinero embargada a la actora, pero tal suma es la judicialmente probada, de conformidad con la constancia de depósito judicial que, se repite, obra a folio 28 del cuaderno de segunda instancia, esto es la cifra de $ 150.814.079,05, que deberá ser debidamente actualizada en los términos previstos en la sentencia de primera instancia, y con el reconocimiento de intereses de acuerdo con el artículo 177 del Código Contencioso Administrativo, según el referido fallo.
Cabe recordar que en un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de actos como los aquí enjuiciados, el restablecimiento del derecho no es en ningún momento la devolución de las sumas de dinero embargadas al acreedor como consecuencia de un cobro coactivo, pues tal aspecto es propio del proceso donde se ventilen los actos enjuiciables ante esta jurisdicción, relacionados con dicho cobro. Sin embargo, y debido a que el Tribunal ordenó la devolución, en una decisión que por tanto no es "muy técnica", y, se repite, por economía procesal, la Sala aceptó un restablecimiento adicional en tales términos, pues en últimas, al desaparecer del ordenamiento jurídico el título ejecutivo es evidente que las sumas entregadas al municipio acreedor deben ser devueltas.
Así las cosas, el numeral 5o. de la parte resolutiva de la sentencia apelada será parcialmente modificado en el sentido de ordenar la devolución a la actora de las sumas que aparecen efectivamente consignadas a favor del municipio de Barrancas, de acuerdo con las pruebas que obran en el proceso, y en los términos y condiciones previstas en la sentencia apelada.
Los numerales 4o., que ordena la devolución de la póliza, 6o., que niega las demás súplicas de la demanda, y 7o., que impone la condena en costas, serán confirmados.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
1. Confírmanse los numerales primero, segundo, cuarto, sexto y séptimo de la parte resolutiva de la sentencia apelada.
2. Revócase el numeral tercero de la sentencia apelada. En su lugar se dispone:
3. A título de restablecimiento del derecho declárase la firmeza de la declaración privada de industria y comercio de la actora por el año gravable de 1996.
4. Modifícase el numeral 5o. de la sentencia apelada en el sentido de ordenar la devolución a la actora de los dineros que debidamente embargados a favor del municipio de Barrancas, de acuerdo con las pruebas que obran en el presente proceso, cantidad ésta que deberá ser actualizada según lo precisa la parte motiva del fallo de primera instancia, y respecto de la cual se pagarán los intereses, todo de conformidad con los artículos 177 y 178 del Código Contencioso Administrativo.
Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.
Se deja constancia de que la presente providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
DANIEL MANRIQUE GUZMÁN
Presidente de la Sección
GERMÁN AYALA MANTILLA
JULIO E. CORREA RESTREPO
DELIO GÓMEZ LEYVA
RAUL GIRALDO LONDOÑO
Secretario
