CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SALA ESPECIAL DE DECISIÓN No.14
Consejero Ponente: Alberto Montaña Plata
Bogotá, D.C., 22 de septiembre de 2020
Radicación: 11001-03-15-000-2020-02516-00
Naturaleza: Control inmediato de legalidad
Acto Administrativo: Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020
Autoridad que lo expide: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN.
Procede la Sala a realizar el control inmediato de legalidad del Concepto No. 100208221- 469 de 2020 expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, cuyo tema es “Impuesto solidario y aporte solidario voluntario por el COVID-19”.
Contenido: 1. Antecedentes. 2. Consideraciones. 3. Decisión.
ANTECEDENTES
Contenido: 1.1. Marco normativo. 1.2. El acto objeto de control. 1.3. Trámite.
Marco normativo
Mediante el Decreto 417 de 17 de marzo de 2020, el Presidente de la República, con la firma de todos los Ministros, declaró el Estado de Emergencia Económica, Social y Ecológica en todo el territorio nacional, con ocasión de la crisis generada por la pandemia del coronavirus COVID-19, por el término de 30 días. En él se abordaron cuatro asuntos: el presupuesto fáctico, el presupuesto valorativo de gravedad, la justificación de la declaratoria y la adopción de la medida.
En el presupuesto fáctico se resaltaron aspectos de salud pública y económicos. En lo relativo a la salud pública se destacó la aparición del coronavirus COVID-19 en el país y su calificación como pandemia por la Organización Mundial de la Salud (OMS), la declaratoria del estado de emergencia sanitaria por parte del Ministerio de Salud, los casos de contagio y muerte confirmados y proyectados con sus respectivos costos. Así mismo, el Decreto Legislativo se ocupó de aspectos económicos como el impacto en la liquidez de personas y empresas, el incumplimiento de pagos y obligaciones, la reducción de la demanda de crudo, la caída del precio del petróleo, la afectación de los sectores turismo, aeronáutico, ente otros y, en general, del deterioro del crecimiento, el bienestar de la sociedad y el empleo, situaciones que, según se afirmó, no podían ser controladas a través de las potestades ordinarias del Gobierno Nacional.
Como presupuesto valorativo, el Decreto Legislativo adujo que era evidente que el brote de enfermedad por coronavirus – COVID 19, era una grave calamidad pública, que, además, constituía una fuerte afectación al orden económico y social. Hizo énfasis en el número de contagios y el crecimiento exponencial de su propagación y en que esa situación impactaría directamente la oferta y la demanda del mercado.
Como justificación el Gobierno anotó que, por la urgencia y gravedad de la crisis y por la insuficiencia de los mecanismos jurídicos existentes, resultaba necesario recurrir al Estado de Emergencia para hacer uso de facultades excepcionales y dictar decretos con fuerza de ley que permitieran conjurar la grave crisis generada por el nuevo coronavirus.
El Decreto Legislativo destacó algunas medidas que se adoptarían, mediante otros decretos legislativos, como la creación del Fondo de Mitigación de Emergencias (FOME), el fortalecimiento del Fondo Nacional de Garantías, el otorgamiento de beneficios tributarios, la entrega de transferencias monetarias adicionales y extraordinarias y la modificación de disposiciones normativas del Sistema General de Regalías. De igual manera contempló, entre otras, la suspensión de términos legales en las actuaciones administrativas y jurisdiccionales, la utilización de los medios tecnológicos en la prestación de servicios. Así mismo, en aquel acto declarativo se dispuso que, además de dichas medidas, el Gobierno Nacional podía adoptar las que fueran necesarias para conjurar la crisis e impedir la extensión de sus efectos.
En concordancia con lo anterior, el Gobierno Nacional expidió, entre otros, el Decreto Legislativo 568 de 15 de abril de 2020, “Por el cual se crea el impuesto solidario por el COVID 19, dentro del Estado de Emergencia Econo´mica, Social y Ecolo´gica dispuesto en el Decreto Legislativo 417 de 2020. El Decreto Legislativo contó con 14 artículos y, en síntesis, desarrolló 2 aspectos, lo relativo al impuesto solidario y al aporte solidario.
Frente al impuesto solidario, el Decreto Legislativo en los artículos 1 a 8 dispuso su creación, los sujetos pasivos, el hecho generador, la causación, la base gravable, la tarifa, la administración y recaudo del impuesto solidario y los agentes de retención en la fuente a título de impuesto solidario. Frente al aporte solidario, en los artículos 9 a 11 se dispuso su creación, el recaudo y traslado del aporte y los agentes de retención en la fuente a título de aporte. Finalmente, en los artículos 12 a 14 se establecieron aspectos generales como la declaración y pago tanto del impuesto como del aporte, el régimen aplicable al impuesto y la vigencia.
La Sala advierte, desde ya, que el 5 de agosto de 202, la Corte Constitucional aprobó el proyecto de decisión que resolvió el control automático de constitucionalidad sobre el referido Decreto Legislativo.
La decisión de la Corte, de un lado, declaró inexequible con efectos retroactivos lo relativo al impuesto solidario contenido en los artículos 1 a . En ese orden, precisó que los dineros que los sujetos pasivos del impuesto han cancelado se entendera´n como abono del impuesto de renta para la vigencia 2020, y que debera´ liquidarse y pagarse en 2021.
De otro lado, se declararon exequibles los artículos 9 a 11 que establecieron el aporte solidario voluntario y 12 a 14 que establecieron aspectos generales, salvo algunas expresiones en específico, de los artículos 9, 12 y 13, que fueron declaradas inexequible
a futur las cuales, en términos generales, se refieren a: 1) topes para el aporte solidario y 2) referencias al impuesto solidario en disposiciones que aplican al aporte solidario.
El acto objeto de control
En desarrollo del Decreto Legislativo 568 de 15 de abril de 2020, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN expidió el Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020, cuyo tema es “Impuesto solidario y aporte solidario voluntario por el COVID-19”. En síntesis, el Concepto desarrolló 5 punto que se pueden clasificar en 3 ámbitos 1) impuesto solidario 2) aporte solidario 3) aspectos comunes al impuesto y aporte.
1) Impuesto solidario. a) Hecho generador y el concepto de salario. El hecho generador lo constituye el pago o abono en cuenta de salarios, honorarios y pensiones mensuales periódicos de 10.000.000 de pesos para lo cual debe tenerse en cuenta: El concepto de salario comprende los distintos factores derivados de la relación laboral, o legal y reglamentaria (lista enunciativa) y otros conceptos que, para efectos del Decreto Legislativo 568 de 2020, se incluyen en el concepto de salario. No comprende las prestaciones sociales y beneficios salariales, cuando sean percibidos semestral o anualmente. Por lo anterior, las prestaciones y beneficios salariales percibidos de manera mensual, bimestral, trimestral, cada cuatro o cinco meses, forman parte de la base gravable del impuesto ya que sí se encuentran incluidos dentro del concepto de salario. La definición de salario debe aplicarse a todo el Decreto Legislativo, por lo que todas las disposiciones deben someterse a ese concepto.
b) Sujetos pasivos. Estableció que son aquellos servidores públicos cuyos salarios mensuales periódicos sean de 10 millones incluyendo los elementos adicionales de salario señalados en el punto 1 del Concepto. Sin embargo, se establecieron como excepciones taxativas: el talento humano en salud que preste sus servicios a pacientes con sospecha o diagnóstico de Covid-19, quienes realicen vigilancia epidemiológica y los miembros de la fuerza pública.
Personas naturales vinculadas mediante contrato de prestación de servicios profesionales y de apoyo a la gestión pública cuyos honorarios periódicos mensuales sean de 10 millones o más, incluyendo pago o abonos en cuenta que se realicen en el periodo del mes que se aplica el impuesto independientemente de cualquier otra condición, especificidad o realidad contractual.
Las personas naturales que reciban pensiones de 10 millones o más, sin tener en cuenta el régimen pensional, el origen de la pensión o cualquier consideración adicional.
c) Base gravable del impuesto, - será el valor del pago o abono en cuenta, del salario definido en el punto 1, de los honorarios y del pago pensional, mensual periódico, de 10 millones o más. - El impuesto sobre las ventas (IVA) generado con ocasión de la prestación del servicio no integra la base gravable del ingreso solidario. No integran la base gravable: - el primer $1.800.000 a que hace referencia el inciso 2 del artículo 5 del Decreto 568 de 2020, y - las prestaciones sociales y beneficios sociales que se paguen o abonen en cuenta de forma semestral o anual. - No se puede extraer de la base gravable ningún otro valor diferente a los advertidos.
Si una persona natural está vinculada mediante 2 o más contratos de prestación de servicios o de apoyo a la gestión, se tendrán en cuenta la totalidad de pagos o abonos realizados en cuenta para validar el sujeto pasivo, hecho generador, base gravable y tarifa. Los agentes de retención serán los encargados de determinar, de acuerdo con la información de SECOP, si procede la retención en la fuente a título de impuesto solidario por Covid-19.
d) Tarifa del impuesto se determinará con base en el valor del pago o abono en cuenta del salario definido en el punto 1, de los honorarios o del pago pensional, según corresponda. Estableció que la tarifa máxima era de 20% por $20.000.000 o más consignados en cuenta y la mínima 15% por $10.000.000 consignados en cuenta. Indicó con ejemplos cómo calcular la tarifa en casos en donde, según el ingreso, la misma se definió en 15%, 17% y 20%
e) En aspectos generales, señaló que, de conformidad con el artículo 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020, las disposiciones del impuesto sobre la renta que le sean compatibles, cuando se practiquen retenciones en la fuente en exceso o de lo no debido, se procederá de conformidad con el artículo 1.2.4.16 del Decreto 1625 de 2016.
2) Aporte solidario. a) señaló que, aquellos que vayan a realizar el aporte, deberán informarlo por escrito y por cualquier medio al pagador del órgano o entidad dentro de los 5 primeros días de mayo, junio y julio de 2020. Además, se dispuso que los aportantes podrán informar por escrito, en los meses de mayo y junio su deseo de aportar en los meses siguientes. Agregó que los agentes retenedores podrían elaborar formatos y sugerirlos a los posibles aportantes solidarios. b) Estableció que el aporte podía ser por 1, 2 o 3 meses y la suma a pagar por cada uno de esos meses debía atender como mínimo a la tabla de que trata dicho artículo.
3) Impuesto y aporte solidario. Señaló que el valor equivalente al impuesto o aporte por Covid-19 podrían ser tratados como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional en el impuesto sobre la renta y complementarios. En consecuencia, que éstos no formaban parte de la base gravable de retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, de conformidad con los artículos 369, 388 del Estatuto Tributario y demás disposiciones concordantes.
Trámite relevante en el Consejo de Estado
El 9 de junio de 202 se remitió el Concepto, vía correo electrónico, a la Secretaría General de esta Corporación, para que se llevara a cabo el control inmediato de legalidad.
Mediante Auto de 12 de junio de 2020, el Magistrado sustanciador admitió el control inmediato de legalidad. Se destaca que, aunque no se desconoció que la Circular No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020 se profirió por fuera del primer estado de excepció, que duró hasta el 16 de abril 2020, se estimó que era susceptible de control.
En ese orden, el artículo 136 del CPACA señaló que las medidas de carácter general que fueran dictadas en ejercicio de la función administrativa y como desarrollo de los decretos legislativos durante los estados de excepción son objeto de este tipo de control. Así, en primer lugar, para el despacho sustanciador, la expresión “durante los Estados de excepción” recae sobre los decretos legislativos y no sobre los actos que los desarrollan. Adicionalmente, interpretar restringidamente que los únicos actos reglamentarios objeto de control inmediato de legalidad son los que se profieran durante el tiempo que dure el estado de excepción, caso concreto, entre el 17 de marzo a 16 de abril de 2020, es desconocer: 1) el deber del juez de lo contencioso administrativo de verificar que aquellas medidas que, en uso de función administrativa, desarrollen decretos legislativos, se ajustan al ordenamiento jurídico y 2) la necesidad de garantizar el Estado de Derecho con un control efectivo de esas decisiones.
Cosa distinta sería que el acto reglamentario pudiese expedirse con base en atribuciones ordinarias de la administración pública y al margen del estado de excepción, evento en el que no sería objeto del control automático. En ese orden, la Sala descarta el argumento expuesto por el Ministerio Público, según el cual la Sala no debía estudiar de fondo el control.
Adicionalmente, ordenó la fijación de un aviso, por el término de 10 días, para que los ciudadanos impugnaran o coadyuvaran la legalidad del acto administrativo objeto de revisión; informó de tal decisión a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y; corrió traslado al Ministerio Público, para que rindiera concepto.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales presentó informe en el que indicó que el concepto contenido en el Concepto no. 100208221-469 de 2020, cumplía los requisitos materiales de conexidad, proporcionalidad, finalidad, necesidad, motivación de incompatibilidad, no discriminación, ausencia de arbitrariedad e intangibilidad. Por lo cual, solicitó que se declarara la legalidad del acto administrativo mediante el que la entidad se pronunció respecto de la aplicación del Decreto Legislativo 568 de 2020.
El Ministerio Público, a través de la Procuraduría Primera Delegada ante el Consejo de Estado, rindió concepto en el que, tras hacer referencia al marco constitucional y legal de los estados de excepción y a las características del control inmediato de legalidad, indicó que el Concepto No. 100208221-469 de 2020 se encontraba ajustado a la legalidad.
CONSIDERACIONES
Contenido: 2.1 Cuestión previa. 2.2 Competencia y alcances del control. 2.3 Examen de legalidad. 2.4 Consideraciones adicionales
Cuestión previa
De la declaratoria de inexequibilidad de a) los artículos 1 a y b) las expresiones contenidas en los artículos 9, 12 y 1 del Decreto Legislativo 568 de 2020. Para resolver, debe tenerse en cuenta que, este control estudia el Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril de 2020 de la DIAN el cual desarrolló aspectos del impuesto y del aporte solidario creados mediante el Decreto Legislativo 568 de 2020. Claro lo anterior, se precisa que el referido concepto se reputa existente desde el momento de su expedició y es efica, por ser un acto general, desde el día siguiente de su publicación. En el caso concreto, desde el 24 de abril de 202. En ese orden, el acto desde el día siguiente a la publicación, cobró firmeza, fue eficaz y, en esa medida, produjo efectos jurídicos, estuvo revestido de presunción de legalidad, tuvo fuerza ejecutoria y era obligatorio.
Sin embargo, esta obligatoriedad se perdió en virtud de la desaparición de su fundamento de derecho, dado por la declaratoria de inexequibilidad a) de los artículos 1 a 8 y b) de las expresiones contenidas en los artículos 9, 12 y 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020, que ocurrió el 5 de agosto de 202. Lo anterior, teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 91 numeral 2 del CPAC
.
La pérdida de obligatoriedad del acto no requiere declaración judicial y se entiende que opera de plano y a futuro, desde la expulsión de los artículos 1 a 8 y de las expresiones de los artículos 9, 12 y 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020 del ordenamiento jurídico que ocurrió el 5 de agosto de 2020. Ahora, desvirtuar la presunción de legalidad de los puntos que se fundamentaron en los aludidos artículos o expresiones por el tiempo que produjeron efectos, tuvieron fuerza ejecutoria y fueron obligatorios (24 de abril de 2020 a 5 de agosto de 2020) sí requiere declaración judicial y ello habilita a esta jurisdicción para que se pronuncie sobre la legalidad de las decisiones administrativas fundamentadas en los artículos 1 a 8 y en las expresiones de los artículos 9, 12 y 13.
De acuerdo con lo anterior, para la Sala, el acto objeto de estudio, en su integridad, sí es susceptible de ser analizado formal y materialmente, mientras el mismo produjo efectos. Cosa distinta será las repercusiones que tenga sobre el acto administrativo, la declaratoria de inexequibilidad con efectos retroactivos de los artículos 1 a 8 relativos al impuesto solidario, lo cual se analizará en el control material cuando se verifique si el acto no controvierte el ordenamiento jurídico.
De la denominación del acto objeto de estudio. La Sala advierte que, si bien el acto objeto de control fue registrado en el Sistema SAMAI como “CONTROL INMEDIATO DE LEGALIDAD DE LA CIRCULAR 100208221-469 PROFERIDA POR EL SUBDIRECTOR DE GESTION NORMATIVA Y DOCTRINA DE LA DIRECCION DE GESTION JURIDIDA DE LA DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUNANAS NACIONALES, PARA LOS AGENTES DE RETENCION DEL IMPUESTO SOLIDARIO Y APORTE VOLUNTARIO POR EL COVID19”, lo cierto es que, revisado el mismo es posible determinar que se trata de un concepto como a continuación pasa a explicarse.
De acuerdo con el Consejo de Estad, las circulares tienen por objeto dar a conocer el concepto del superior jerárquico a sus subalternos, en relación con determinadas materias, o impartir instrucciones a sus empleados respecto de la mejor manera de cumplir las disposiciones normativas. Por su parte, los conceptos son consejos, orientaciones u opiniones dadas por una autoridad pública sobre materias que están a su cargo, las cuales se encuentran dirigidas a los administrado.
En el presente asunto, se tiene que, de conformidad con la competencia asignada a la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrinaria de la DIAN, en el artículo 2
del Decreto 4048 de 2008, esta tiene la función de absolver consultas escritas sobre interpretación y aplicación de normas tributarias. En ese orden, se considera que esa labor de interpretación se enmarca dentro de la figura de conceptos, comoquiera que pretende establecer orientaciones sobre la aplicación del impuesto y el aporte solidario y no se predica respecto de los subalternos de la DIAN, sino de los administrados. Por lo anterior, el acto objeto de estudio se trata de un concepto y será analizado como tal en el presente control de legalidad
Sobre si el Concepto de la DIAN es susceptible de ser controlado a través del presente mecanismo de legalidad..
La Sala estima que el Concepto materia de análisis es susceptible de ser controlado por este medio en la medida que los conceptos de la DIAN han sido considerados por el juez natural de estas controversias, esto es, la Sección Cuarta del Consejo de Estad, como verdaderos actos administrativos cuando contienen una manifestación unilateral de la administración que nace de la potestad de interpretar de manera oficial normas tributarias con carácter general, impersonal y abstracto.
Así mismo, se ha precisado que, cuando los conceptos interpretan normas tributarias, tienen un carácter “autoregulador” de la actividad administrativa y producen efectos frente a los administrados, tienen la naturaleza de actos administrativos de reglamentación sujetos a control de legalidad por la jurisdicción de lo contencioso administrativ.
En el presente asunto se observa que el acto es susceptible de control judicial pues el concepto objeto de análisis: a) de entrada, en su encabezado indicó: “De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 200 >
, este Despacho está facultado para determinar y mantener la unidad doctrinal en la interpretación de normas tributarias, en materia aduanera y de control cambiario en lo de competencia de la DIAN” b) Así, la autoridad que expidió el acto, DIAN - Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina anunció que su actuación se enmarca en la función, a esa subdirección asignada, consistente en mantener la unidad doctrinal c) además de citar la competencia interpretativa, en efecto, desplegó su interpretación sobre las disposiciones del Decreto Legislativo, fue así como asumió su postura frente al hecho generador y concepto de salario, sujetos pasivos, base gravable y tarifa y otros aspectos. d) No se puede desconocer que, lo sostenido por esa autoridad, tiene un carácter “autorregulador” en la medida que regula lo relacionado con su aplicación respecto de los agentes retenedores y e) produjo unos efectos jurídicos frente a todos aquellos sujetos pasivos del impuesto y aporte solidario.
Adicionalmente, se anticipa que cumple con los requisitos dispuestos en el artículo 13 del Código de Procedimiento Administrativo y del Contencioso Administrativo toda vez que, (1) se trata de un acto de contenido general pues está dirigido a situaciones jurídicas indeterminadas, (2) fue expedido en ejercicio de función administrativa y (3) se expidió en desarrollo de un Decreto Legislativo toda vez que realizó una labor de interpretación de disposiciones tributarias contenida en el Decreto Legislativo 568 de 2020.
Con fundamento en lo expuesto, se estudiara el Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020, a través del control inmediato de legalidad.
Sobre el impedimento manifestado por el Magistrado Rafael Francisco Suárez
Mediante escrito de 21 de Septiembre de 2020, el aludido Magistrado manifestó su impedimento para resolver del fondo el asunto, con fundamento en el artículo 141 numeral 1 del CG
que fue aplicado por remisión del artículo 130 del CPACA. Aseguró que el impuesto solidario creado en el Decreto Legislativo 568 de 15 de abril de 2020 se extendió a su situación particular, siendo sujeto pasivo del impuesto, en su condición de Magistrado de la Sección Segunda de esta Corporación, razón suficiente para considerar que le asiste un interés directo en la controversia.
De acuerdo con lo previsto en el numeral 3 de del artículo 131 del CPAC
, procede la Sala a resolver el impedimento. Dada la coincidencia fáctica y jurídic con el impedimento formulado por los 9 magistrados de la Corte Constitucional para conocer de fondo el estudio de constitucionalidad del Decreto Legislativo 568 de 2020, la Sala traerá a esta providencias las consideraciones efectuadas en el Auto 155A de 5 de mayo de 2020, que negó el aludido impedimento:
“Bajo esta óptica estricta, como corresponde, esta sala de conjueces considera que no es procedente aceptar los impedimentos solicitados por los diferentes magistrados y magistradas, pues no se identifica un interés significativo que pueda llegar a comprometer su independencia a la hora de tomar una decisión de constitucionalidad frente al Decreto 568 de 15 de abril de 2020.
La razón esgrimida por los magistrados para declararse impedidos, la de ser sujetos pasivos del impuesto establecido en dicho decreto legislativo, no es una razón suficiente para no asumir el ejercicio de la jurisdicción. En este caso, el impuesto que establece el Decreto 568 de 15 de abril de 2020 es de carácter general, aplicable a todos los servidores públicos que tengan ingresos iguales o superiores a diez millones de pesos, y no como un impuesto específico dirigido exclusivamente a los magistrados o a los servidores públicos de la rama judicial. Frente a un impuesto cuyos sujetos pasivos son diversos, el interés en la decisión es meramente indirecto y no de una entidad tal que comprometa la imparcialidad de los magistrados titulares. Precisamente porque no se trata de un impuesto dirigido específicamente a ellos, este caso es distinto a otros en los que una sala de conjueces ha admitido los impedimentos de los magistrados para ejercer el control de constitucionalidad frente a otras normas tributarias.
En el caso de que esta sala de conjueces admitiera la actual solicitud de impedimentos, establecería un precedente inaceptable e inconveniente. Si el simple hecho de ser sujeto pasivo de una carga tributaria trajera como consecuencia inexorable el tener que apartarse del ejercicio de la función judicial, entonces los magistrados y magistradas del alto tribunal tendrían que declararse impedidos frente a cualquier disposición que establezca una carga tributaria que les obligue. Por ejemplo, los magistrados y magistradas no podría decidir sobre la constitucionalidad de diferentes disposiciones, sin que haya un compromiso claro y significativo de imparcialidad. Más aún y para seguir con el ejemplo propuesto, entre esos otros muchos ciudadanos que podrían ser sujetos pasivos del mencionado impuestos, estarían los conjueces, hipótesis que desvirtuaría la pertinencia y hasta la lógica misma del argumento en que se funda el denominador común de los impedimentos evaluados
(…)
En síntesis. En este caso, a juicio de esta sala de conjueces, no existe un claro y directo compromiso con la objetividad y neutralidad de los magistrados y magistradas de la Corte que justifique su separación del conocimiento del caso. Por el contrario, se resalta la importancia de preservar a todos los magistrados titulares en el ejercicio de su función de control automático de constitucionalidad de normas de excepción.”
De lo expuesto, queda claro que el argumento según el cual, al ser un sujeto pasivo del impuesto solidario se configura la causal de impedimento consistente en tener un interés directo en el proceso, no resulta válido porque, en primer lugar, se trata de un impuesto de tipo general, dirigido a un grupo calificado de personas que tengan ingresos superiores a diez millones mensuales y no de tipo específico de los magistrados del Consejo de Estado. Adicionalmente, aceptar el impedimento es tanto como aceptar el apartamiento del ejercicio de la función judicial en todos aquellos casos en donde se discutan impuestos en los cuales sean sujetos pasivos los Magistrados del Consejo de Estado, lo cual no resulta admisible con el principio de permanencia previsto en el artículo 228 Constitucional. Lo anterior constituye una razón suficiente para declarar infundado el impedimento del Magistrado Rafael Francisco Suárez.
Competencia y alcances del control
La Sala Especial de Decisión No. 14 adoptará una decisión en ejercicio del control automático de legalidad, de conformidad con lo previsto en los artículos 20 de la Ley 137 de 199 y 136 de la Ley 1437 de 2011 (CPACA, sobre el Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020. El control automático de legalidad que corresponde ejercer en este caso es de conocimiento de las salas especiales de decisión de la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, de conformidad con los artículos 2, 29. y 4 del Acuerdo No. 80 de 2019 y con la decisión adoptada en sesión virtual No. 10 de 1 de abril de 2020.
La Sala ejercerá el control de legalidad de manera integral, de acuerdo con lo establecido por la Sala Plena de esta Corporación y, en consecuencia, revisará si el acto se ajusta, en este primer estudio, al ordenamiento jurídico porque satisface los requisitos formales y materiale. Se destaca que el control se entiende agotado, únicamente, frente a las disposiciones jurídicas abordadas en esta providencia y que, nada impide, que frente a los puntos no estudiados se ejerzan las acciones pertinentes a través del control rogado.
Control de legalidad del acto
La Sala evacuará el control de legalidad en 2 pasos. Primero estudiará (2.2.1) la legalidad del acto desde una perspectiva formal definida por la naturaleza y contenido del acto, y por las condiciones formales del ejercicio de las potestades constitucionales del Gobierno Nacional; y, luego, realizará (2.2.2) el control material. Dadas las particularidades de este caso, la Sala revisará, en primer lugar, que el Concepto No. 100208221-469 de 2020 (a) en este primer estudio, no controvierta el ordenamiento jurídico. (b) cumpla su finalidad porque desarrolla y define las pautas para la ejecución de un Decreto Legislativo, (c) observa las condiciones de los actos administrativos en estados de excepción porque efectivamente se ajusta a las previsiones de la Ley 137 de 1994.
2.2.1 Control formal del acto
En atención a lo dispuesto en los artículos 20 de la Ley 137 de 1994 y 136 de la Ley 1437 de 2011 (CPACA), el acto sometido a control de legalidad cumple con todos los requisitos o presupuestos exigidos para que se entienda ajustado formalmente al ordenamiento jurídico, mientras tuvo un fundamento jurídico.
En efecto, la Sala encuentra que, el Concepto No. 100208221-469 de 2020 es un acto, disposición o medida de contenido general, abstracto e impersonal, del orden nacional, pues realizó una interpretación abstracta sobre aspectos relacionados con el impuesto solidario, el aporte solidario voluntario y un aspecto común al impuesto y aporte solidario en virtud del Decreto Legislativo 568 de 2020.
Fue dictado en ejercicio de función administrativa. El acto objeto de control fue suscrito por Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en virtud de lo previsto en los Decretos Legislativos 417 y 568 de 2020, así como los numerales 1, 2 y 3 del artículo 2
del Decreto 4048 de 2008.
Desarrolló un decreto legislativo expedido con base en el estado de excepción del artículo 215 Constitucional. Como ya se indicó, el acto que ocupa a la Sala desarrolló el Decreto Legislativo 568 de 2020.
En conclusión, la Sala encuentra que el Concepto se ajusta formalmente a las previsiones del ordenamiento jurídico para la expedición del acto reglamentario.
Control material de legalidad
Para hacer el estudio de legalidad material se deben tener en cuenta las especificidades de este tipo de control. Dada la ausencia de demanda que acuse el acto reglamentario de una o varias causales de nulidad, el estudio debe hacerse de manera integral. No se deben analizar, en consecuencia, las causales de nulidad propias del control rogado, sino que se debe estudiar el acto reglamentario teniendo en cuenta 3 aspectos. Primero, que no controvierta el ordenamiento jurídico, segundo, que cumpla con su finalidad, es decir que desarrolle y defina las medidas para la ejecución del decreto legislativo; y tercero, que las medidas cumplan las condiciones contempladas para la producción normativa en estados de excepción, en este caso que respondan a las previsiones del artículo 9 de la Ley 137 de 199.
En todo caso, nada impide que después de la decisión adoptada en esta ocasión, cualquier persona ejerza acciones ante el juez de lo contencioso administrativo para impugnar estas mismas medidas, con base en aspectos que no sirvieron de fundamento al control automático, y que, desde esas nuevas perspectivas, resulten contrarias a alguna norma del ordenamiento jurídico.
a) Verificación de que el Concepto No. 100208221- 469 de 2020 no controvierta, en principio, el ordenamiento jurídico
Como ya se advirtió, la decisión aquí estudiada se fundamentó en el Decreto 568 de 15 de abril de 2020. Al efectuar el control de ese Decreto, la Corte Constitucional 1) declaró inexequible con efectos retroactivos lo relativo al impuesto solidario (artículos 1 a ) 2) declaró exequibles los artículos 9 a 11 que establecieron el aporte solidario voluntario y 12 a 14 que establecieron aspectos generales, salvo algunas expresiones en específico de los artículos 9, 12 y 13, que fueron declaradas inexequibles a futuro.
Para la Sala la inexequibilidad con efectos retroactivos de los artículos 1 a 8 del Decreto Legislativo 568 de 15 de abril de 2020, que dispusieron la creación del impuesto solidario, los sujetos pasivos, el hecho generador, la causación, la base gravable, la tarifa, la administración y recaudo y los agentes de retención en la fuente a título de impuesto solidario afectó la validez de los puntos 1 a 4 del Concepto fundamentados en esos artículo. Lo anterior, porque esos puntos reprodujeron los efectos del Decreto Legislativo que fue expulsado del ordenamiento jurídico con efectos ex tunc.
En ese orden, es posible concluir que: 1) los artículos 1 a 8 del Decreto Legislativo, desde el 15 de abril hasta el 5 de agosto de 2020 hicieron parte del ordenamiento jurídico. 2) Las previsiones 1 a 4 del Concepto 100208221- 469 de 22 de abril de 2020 encontraban sustento en esos artículos y, en esa medida, su contenido estaba acorde con el ordenamiento jurídico. 3) Cuando la Corte Constitucional declaró inexequible los artículos 1 a 8 con efectos retroactivos, los retiró del ordenamiento jurídico desde que existieron (15 de abril de 2020). 4) En esa medida, los contenidos del Concepto que desarrollaron esos artículos dejaron de tener fundamento en el ordenamiento jurídico y, por esa razón, deben ser declarados nulos.
No ocurre lo mismo con el punto 5 del Concepto, cuyas disposiciones, en general, desarrollaron lo relativo al aporte solidario y encontraron sustento en los artículos 13 y 9 del Decreto Legislativo como quiera que los mismos no fueron declarados inexequibles y, en todo caso, las expresiones que sí fueron expulsadas del ordenamiento jurídico, lo hicieron, con efectos a futuro.
En esa medida, es posible concluir que la decisión contenida en el Concepto 100208221- 469 de 22 de abril de 2020, expedido por el Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, cuyo tema se refiere a “Impuesto solidario y aporte solidario voluntario por el COVID19” debe ser declarada nula por controvertir el ordenamiento jurídico excepto el punto “V. Otros aspectos” cuyo estudio continuará en el orden ya señalado.
b) El Concepto No. 100208221- 469 de 22 de abril 2020 desarrolla las pautas de los Decretos Legislativos
Para comprender este punto, se mostrará, a través de un cuadro comparativo, las medidas que fueron adoptadas por el Decreto Legislativo 568 de 2020 y qué señaló el punto 5 del Concepto 100208221-469 de la DIAN. La Sala tachará los apartes del Decreto Legislativo que fueron declarados inexequibiles por la Corte Constitucional.
| ARTi´CULO 13. Re´gimen Aplicable. Al aporte solidario voluntario por el COVID 19 le son aplicables en lo que resulte compatible, las disposiciones sustantivas de la retencio´n en la fuente a ti´tulo del impuesto de renta y complementarios, procedimentales y sancionatorias previstas en el Estatuto Tributario. ARTi´CULO 9. Aporte solidario voluntario por el COVID 19. A partir del primero (01) mayo 2020 y hasta treinta (31) de julio de 2020 los servidores pu´blicos en los te´rminos del arti´culo 123 de la Constitucio´n Poli´tica, y personas naturales vinculadas mediante contrato de prestacio´n de profesionales y apoyo a la gestio´n pu´blica con Menores a Tarifa bruta Impuesto 1.755.606 0% 2.633.409 4% (Salario/ Honorarios/ menos 1.755.606) x 4% 4.389.015 6% (Salario/ Honorarios/ menos 2.633.409) x 6% + 105.336 6.144.621 8% (Salario/ Honorarios/ menos 4.389.015) x 8% + 210.672 8.778.030 10% (Salario/ Honorarios/ menos 6.144.621) x 10% + 351.121 10.000.000 13% (Salario/ Honorarios/ menos 8.778.030) x 13% + 614.462 Los servidores pu´blicos en los te´rminos del arti´culo 123 de la Constitucio´n Poli´tica, y las personas naturales vinculadas mediante contrato de prestacio´n de servicios profesionales y de apoyo a la gestio´n pu´blica El valor del aporte solidario voluntario por el COVID 19 podra´ ser tratado como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional en materia del impuesto sobre la renta y complementari. El aporte solidario voluntario por el COVID 19 de que trata el presente artículo no es aplicable al talento humana en salud que presente sus servicios a pacientes con sospecha o diagnóstico de coronavirus COVID 19 incluidos quienes realicen vigilancia epidemiológica y que por consiguiente, están expuestos a riesgos de contagio, así como los miembros de la fuerza pública. | V. Otros aspectos. [a] De conformidad con el artículo 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020, y teniendo en cuenta que son aplicables al impuesto solidario por el COVID 19 las disposiciones del impuesto sobre la renta que le sean compatibles, cuando se practiquen retenciones en la fuente en exceso o de lo no debido, se procederá de conformidad con el artículo 1.2.4.16 del Decreto 1625 de 2016. [b] De conformidad con el artículo 9 del Decreto Legislativo 568 de 2020, solamente aquellos que vayan a efectuar el aporte mensual solidario voluntario por el COVID 19 deberán informarlo por escrito y por cualquier medio al pagador del respectivo organismo o entidad dentro de los primeros 5 días de los meses de mayo, junio y julio de 2020. El aportante solidario voluntario por el COVID 19 podrá manifestar mediante el escrito del mes de mayo o del mes de junio su deseo de hacer el aporte en los meses siguientes. Los agentes retenedores podrán elaborar formatos y sugerirlos a los posibles aportantes solidarios voluntarios por el COVID 19. [c] El aporte puede ser por 1, 2 o 3 meses y la suma a pagar por cada uno de esos meses debe atender como mínimo a la tabla de que trata el artículo 9 del Decreto Legislativo 568 de 2020 [d] El valor equivalente al impuesto solidario por el COVID 19 y el valor equivalente al aporte solidario por el COVID 19 podrá ser tratado como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional en el impuesto sobre la renta y complementarios. En consecuencia, éstos no forman parte de la base gravable de retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, de conformidad con los artículos 369, 388 del Estatuto Tributario y demás disposiciones concordantes. |
Conforme con lo expuesto, la Sala concluye que el punto 5 del acto administrativo estudiado desarrolló aspectos del Decreto Legislativo 568 de 2020. Se indica que, dado que las expresiones declaradas inexequibles tienen efectos a futuro, esa situación no afecta la validez del acto por el tiempo que surtió efectos, razón suficiente para entrar a revisar si el acto se ajustó a las disposiciones del Decreto Legislativo. Para comprender se analizará el contenido de los puntos abordados en el punto 5 del Concepto.
a) En el Concepto se indicó que, en virtud de lo previsto en el artículo 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020, cuando, por el impuesto solidario, se realicen retenciones en la fuente en exceso o de lo no debido, se procederá de conformidad con el artículo 1.2.4.16 del Decreto 1625 de 201
, por medio del cual se expidió el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria.
El artículo 1.2.4.16 del Decreto 1625 de 2016 es un procedimiento que no fue contemplado en el Decreto Legislativo 568 de 2020 y, pese a que la remisión normativa dispuesta en el mismo, supone la aplicación del Estatuto Tributario, lo cierto es que, la normatividad a la que se hizo referencia en la interpretación por parte de la DIAN, es el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria. En ese orden, acudir a esa reglamentación para dar claridad sobre aspectos importantes del impuesto solidario resulta razonable y acorde con las disposiciones estudiadas. En esa medida, se considera que el aspecto estudiado desarrolló el Decreto Legislativo 568 de 2020 y se continuará con su estudio de validez.
b) En el Concepto se indicó que b1) quienes vayan a efectuar el aporte voluntario deberán informarlo por escrito y por cualquier medio al pagador dentro de los 5 días de mes de mayo, junio y julio de 2020 b2) los agentes retenedores podrían elaborar formatos y sugerirlos a los posibles aportantes solidarios.
b1) Sobre este punto debe advertirse que, lo referente a informar al pagador de la entidad, de manera escrita, sobre la realización del aporte voluntario solidario, y la posibilidad de informar de manera anticipada sobre los meses siguientes en los cuales se va a realizar el aporte, son interpretaciones ajustadas a lo dispuesto al Decreto Legislativo 568 de 2020 y reproducen directamente lo dispuesto en el artículo 9 del referido decreto.
b2) Respecto de la elaboración de formatos por parte de los agentes retenedores y su subgerencia a los posibles aportantes, se considera una medida que, si bien no fue establecida por el Decreto Legislativo desarrollado, lo cierto es que busca la celeridad y eficiencia como en los trámites y en nada afecta la legalidad de la medida sobre el aporte voluntario solidario, por lo cual, no excede el marco de la regulación que le sirvió de fundamento y sí desarrolla los principios de la función administrativa.
Adicionalmente, pese a que podría pensarse que la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la DIAN no tenía competencia para establecer la elaboración de esos formatos, lo cierto es que no se trata de una medida impositiva sino potestativa de cada agente retenedor y, en esa medida, se ajusta a las facultades con las cuales se expidió el concepto, ya que pretende dar una orientación respecto de la agilidad en los trámites para el recaudo del aporte solidario.
c) Se señaló que los aportes podrían ser por 1, 2 o 3 meses y la suma a pagar por cada uno de esos meses debía atender como mínimo a la tabla de que trata dicho artículo. Ello es una reproducción del Decreto Legislativo por lo cual no merece análisis adicional. Se insiste en este punto que, dado que la tabla fue declarada inexequible con efectos a futuro, esa situación no afecta la validez del acto por el tiempo que surtió efectos.
d) Se dispuso que el valor equivalente al impuesto o aporte por Covid-19 podría ser tratado como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional en el impuesto sobre la renta y complementarios, por lo cual, estos no forman parte de la base gravable de retención. Esa decisión desarrolló los artículos 1 (impuesto) y 9 (aporte) del Decreto Legislativo. Dado que el artículo 1 fue declarado inexequible con efectos retroactivos, la Sala estima que debe declararse la nulidad de la expresión “El valor equivalente al impuesto solidario” como quiera que, dada su expulsión del ordenamiento jurídico a partir del 15 de abril de 2020, el Concepto de 22 de abril de 2020, no puede tener fundamento en ese artículo.
En conclusión, la Sala observa, salvo la expresión, “El valor equivalente al impuesto solidario” contenida en el 4 inciso del punto 5, los demás aspectos de ese punto del Concepto 100208221-469 de 2020, se sujetaron a los lineamientos del Decreto Legislativo, por lo cual continuará el estudio.
c) El Concepto No. 100208221-469 de 2020 observó las previsiones de la Ley 137 de 1994
A pesar de que la capacidad para expedir actos administrativos constituye una herramienta ordinaria de la función administrativa, en este caso, la decisión administrativa se adoptó por la necesidad de darle alcance a un decreto extraordinario que requirió desarrollo normativo. Esta reglamentación, en consecuencia, debe reunir los presupuestos definidos en el artículo 9 de la Ley 137 de 1994 que, para el caso concreto, son: finalidad, necesidad y proporcionalidad.
En el presente caso se encuentra que la reglamentación contenida en el punto 5 del Concepto No. 100208221-469 de 22 de abril de 2020 satisface el presupuesto de finalidad, por las razones que pasan a explicarse:
De acuerdo con la parte motiva, lo que busca el acto es determinar y mantener la unidad doctrinal en la interpretación de normas tributarias, en materia aduanera y de control cambiario. En el aludido punto abordó 4 aspectos, el primero, relativo al impuesto y los 3 restantes al aporte. Así, la Circular precisó que, para las retenciones en exceso del impuesto se aplicaría el Decreto 1625 de 2016, aspectos materiales y procesales del aporte solidario y su exclusión de la base gravable. En ese orden, para la Sala la Circular cumple con su finalidad porque interpreta y mantiene la unidad doctrinal frente a esos aspectos.
En este punto, no se puede desconocer que, de acuerdo con el y el artículo 10 del Decreto Legislativo 568 de 2020, el recaudo y traslado del aporte solidario voluntario por el Covid 19 estará a cargo de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, razón por la cual, el punto 5, cumple con la finalidad de la DIAN de mantener la unidad doctrinal frente a la interpretación, de los asuntos a su cargo.
Se encuentra también, que el Concepto No. 100208221-469 de 2020 satisface el presupuesto de necesidad.
De entrada, debe indicarse que era necesaria la adopción del punto 5 del Concepto que hoy se controla, porque, en la medida en que el impuesto y el aporte no existían, resultaba forzosa la interpretación de esas disposiciones.
Lo anterior en consideración a que: 1) de acuerdo con el artículo 1 del Decreto 4271 de 2005, por medio del cual se modificó la estructura de la Unidad Administrativa Especial de Impuestos y Aduanas Nacionales, a la entidad le compete actuar como autoridad doctrinaria y estadística en materia tributaria, aduanera, de control de cambios en relación con los asuntos de su competencia así como los atinentes a los Sistemas Especiales de Importacio´n - Exportacio´n, Zonas Francas, Zonas Económicas Especiales de Exportacio´n y las Sociedades de Comercializacio´n Internacional. 2) de acuerdo con los artículos 7 y 10 del Decreto 568 de 2020, es de su competencia el recaudo y traslado del impuesto y aporte solidario.
Finalmente, frente al principio de proporcionalidad, basta con señalar que la interpretación realizada en el punto 5 del Concepto 100208221- 469 de 2020, respecto del Decreto Legislativo 568 de 2020, no afecta derechos fundamentales por las siguientes razones: 1) Se sujetan a los términos del Decreto Legislativo 568 de 2020, 2) buscan proteger la seguridad jurídica y el debido proceso en la aplicación, especialmente del aporte voluntario. 3) No restringen derechos fundamentales, teniendo en cuenta, especialmente el carácter voluntario del aporte que se desarrolla.
DECISIÓN
En mérito a lo expuesto, la Sala 14 de decisión de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
RESUELVE:
PRIMERO. DECLARAR infundado el impedimento presentado por el Magistrado Rafael Francisco Suárez de acuerdo con la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO. DECLARAR la nulidad de los numerales 1 a 4 del Concepto No. 100208221- 469 de 2020 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de acuerdo con lo expuesto.
SEGUNDO. DECLARAR la validez del numeral 5 del Concepto No. 100208221- 469 de 2020, excepto la expresión “El valor equivalente al impuesto solidario” contenida en el 4 inciso del punto 5, que se declara nula de acuerdo con lo señalado en esta providencia.
CÓPIESE, PUBLÍQUESE, COMUNÍQUESE Y ARCHÍVESE.
NUBIA MARGOTH PEÑA RAFAEL FRANCISCO SUÁREZ VARGAS
MILTON CHAVES GARCÍA ROCIO ARAUJO OÑATE
ALBERTO MONTAÑA PLATA
ANEXO ACTO OBJETO DE REVISIÓN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
100208221- 469
Bogotá, D.C.
Señores
AGENTES DE RETENCIÓN DEL IMPUESTO SOLIDARIO Y APORTE SOLIDARIO VOLUNTARIO POR EL COVID 19
Tema Impuesto solidario y aporte solidario voluntario por el COVID 19
Descriptores Elementos del impuesto y del aporte
Fuentes formales Decreto Legislativo 568 de 2020
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para determinar y mantener la unidad doctrinal en la interpretación de normas tributarias, en materia aduanera y de control cambiario en lo de competencia de la DIAN. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
En este sentido, este Despacho considera necesario pronunciarse respecto a la aplicación del Decreto Legislativo 568 de 2020, así:
I. Hecho generador y concepto de salario
El hecho generador del impuesto solidario por el COVID 19 lo constituye el pago o abono en cuenta de salarios, honorarios y pensiones mensuales periodicos de 10 millones de pesos o más, para lo cual se deben tener en consideración los siguientes comentarios.
El artículo 3 del Decreto Legislativo 568 de 2020 consagra que “Para efectos de la aplicación del presente Decreto Legislativo dentro del concepto de salario están comprendidos la asignación básica, gastos de representación, primas o bonificaciones o cualquier otro beneficio que reciben los servidores públicos como retribución directa por el servicio prestado. No están comprendidos dentro del concepto de salario las prestaciones sociales ni los beneficios salariales que se perciben semestral a anualmente.”
Así las cosas, el concepto de salario de que trata el artículo 3 del Decreto Legislativo 568 de 2020 tiene las siguientes características:
- Aplica para todos los efectos del Decreto Legislativo cuando éste hace referencia al concepto de salario, por lo que las disposiciones en relación con sujetos pasivos, hecho generador y base gravable, entre otros, deben someterse a dicha definición.
- Comprende los distintos factores derivados de la relación laboral, o legal y reglamentaria (lista enunciativa), y otros conceptos que, para efectos de este Decreto Legislativo, se incluyen en el concepto de salario.
- No comprende las prestaciones sociales y los beneficios salariales, cuando sean percibidos semestral o anualmente. Es decir, las prestaciones sociales y los beneficios salariales que se perciban de forma mensual, bimestral, trimestral, cuatrimestral o cada cinco meses sí se encuentran incluidos dentro del concepto de salario y, en consecuencia, forman parte de la base gravable del impuesto.
- Los servidores públicos de que trata el artículo 2 del Decreto Legislativo 568 de 2020 cuyos salarios mensuales periódicos sean de 10 millones o más, bien sean salarios ordinarios o integrales, incluyendo los elementos adicionales de salario señalados en el punto I de este documento.
- Las personas naturales vinculadas mediante contrato de prestación de servicios profesionales y de apoyo a la gestión pública cuyos honorarios mensuales periódicos sean de 10 millones o más, incluyendo todos los pagos o abonos en cuenta que se realicen en el periodo del mes en los que aplica el impuesto, independientemente de cualquier otra condición, especificidad o realidad contractual.
- Las personas naturales que reciban pensiones de 10 millones o más, sin consideración del régimen pensional, el origen de la pensión o cualquier otra consideración.
- La base gravable del impuesto solidario por el COVID 19 será, según corresponda, el valor del pago o abono en cuenta del salario definido en el punto I de este documento, de los honorarios y del pago pensional, mensual periódico, de 10 millones o más menos el primer millón ochocientos mil pesos de que trata el inciso 2 del artículo 5 del Decreto Legislativo 568 de 2020. El impuesto sobre las ventas que se genere con ocasión de la prestación del servicio no integra la base gravable del impuesto solidario por el COVID 19.
- Cuando una persona natural esté vinculada mediante 2 o más contratos de prestación de servicios profesionales y de apoyo a la gestión pública, se deberán tener en cuenta la totalidad de los pagos o abonos en cuenta para efectos de determinar la sujeción pasiva, el hecho generador, la base gravable y la tarifa. Los agentes de retención deberán determinar en estos casos, de conformidad con la información del SECOP, si procede la retención en la fuente a título del impuesto solidario por el COVID 19, y validar con el sujeto pasivo y con las demás entidades públicas la información.
- De conformidad con el artículo 13 del Decreto Legislativo 568 de 2020, y teniendo en cuenta que son aplicables al impuesto solidario por el COVID 19 las disposiciones del impuesto sobre la renta que le sean compatibles, cuando se practiquen retenciones en la fuente en exceso o de lo no debido, se procederá de conformidad con el artículo 1.2.4.16 del Decreto 1625 de 2016.
- De conformidad con el artículo 9 del Decreto Legislativo 568 de 2020, solamente aquellos que vayan a efectuar el aporte mensual solidario voluntario por el COVID 19 deberán informarlo por escrito y por cualquier medio al pagador del respectivo organismo o entidad dentro de los primeros 5 días de los meses de mayo, junio y julio de 2020. El aportante solidario voluntario por el COVID 19 podrá manifestar mediante el escrito del mes de mayo o del mes de junio su deseo de hacer el aporte en los meses siguientes. Los agentes retenedores podrán elaborar formatos y sugerirlos a los posibles aportantes solidarios voluntarios por el COVID 19.
- El aporte puede ser por 1, 2 o 3 meses y la suma a pagar por cada uno de esos meses debe atender como mínimo a la tabla de que trata el artículo 9 del Decreto Legislativo 568 de 2020.
- El valor equivalente al impuesto solidario por el el COVID 19 y el valor equivalente al aporte solidario por el COVID 19 podrá ser tratado como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional en el impuesto sobre la renta y complementarios. En consecuencia, éstos no forman parte de la base gravable de retención en la fuente a a título del impuesto sobre la renta, de conformidad con los artículos 369, 388 del Estatuto Tributario y demás disposiciones concordantes.
II. Sujetos pasivos
Respecto a los sujetos pasivos del impuesto solidario por el COVID 19, es pertinente resaltar que son:
Lo anterior sin perjuicio de las siguientes excepciones taxativas para quienes, en el desarrollo de sus actividades, tienen un mayor riesgo de contacto:
i) El talento humano en salud que preste sus servicios a pacientes con sospecha o diagnóstico de coronavirus COVID 19,
ii) Quienes realicen vigilancia epidemiológica, y
iii) Los miembros de la fuerza pública.
III. Base gravable
En relación con la base gravable del impuesto solidario por el COVID 19, este Despacho considera lo siguiente:
No integran la base gravable (i) las prestaciones sociales y los beneficios sociales que se paguen o abonen en cuenta semestral o anualmente y (ii) el primer millón ochocientos mil pesos del pago o abono en cuenta de que trata el inciso 2 del artículo 5 del Decreto Legislativo 568 de 2020. Esto es, no se puede detraer de la base gravable ningún otro valor diferente a los enunciados anteriormente.
IV. Tarifa
• De conformidad con las disposiciones consagradas en el Decreto Legislativo 568 de 2020 en relación con el hecho generador, base gravable y tarifa, ésta última se determina con base en el valor del pago o abono en cuenta del salario definido en el punto I de este documento, de los honorarios y del pago pensional, según corresponda.
• Cuando el valor del pago o abono en cuenta del salario definido en el punto I de este documento, de los honorarios y del pago pensional sea igual o mayor a 20 millones la tarifa será del 20%.
• Una vez se establezca cuál es la tarifa aplicable, se deberá proceder a determinar la base gravable sobre la cual se aplica dicha tarifa.
• Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones, este Despacho expondrá algunos ejemplos de la manera como se determina el impuesto solidario por el COVID 19, así:
i) Cuando se trate de salarios:
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ii) Cuando se trate de honorarios:
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V. Otros aspectos
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” –“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina
Dirección de Gestión Jurídica
UAE-DIAN
Car. 8 N° 6C-38 Piso 4, Edificio San Agustín Bogotá D.C.
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